El alto tribunal cierra así
la puerta a recurrir miles de multas tributarias.
“Sin liquidación no hay
infracción, y, consecuentemente, sanción”. Esta máxima, vieja conocida de los
fiscalistas, debe completarse a partir de ahora con la coletilla, “pero
Hacienda sí que puede iniciar el expediente sancionador por la presunta
infracción”. La Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo (TS)
acaba de hacer pública una sentencia muy esperada en la que declara que es
posible iniciar un expediente sancionador a un contribuyente antes de que se le
notifique la liquidación del impuesto tras la inspección tributaria.
La resolución (cuyo texto
puede consultar aquí) resuelve el recurso interpuesto por la
Abogacía del Estado contra una sentencia del Tribunal Superior de Justicia de
Madrid que anuló la sanción de 97.000 euros impuesta a una empresa por no
declarar el IVA correspondiente a dos periodos impositivos. El tribunal madrileño
falló a favor del contribuyente al quedar demostrado que, antes de que se le
notificase la infracción, ya se había iniciado un expediente sancionador y se
le había comunicado una propuesta de multa.
El fallo ponía en juego
millones de euros porque, como reconoce el propio tribunal, es habitual que la
Agencia Tributaria tramite en paralelo la infracción y su sanción. Esta es,
precisamente, la crítica que hacen dos magistrados de la Sala al suscribir un
voto particular: que se haya dejado de lado el principio de separación de
procedimientos para avalar una práctica que afectaría a miles de sanciones
impuestas. En realidad, censuran, “el núcleo de la sentencia, a la postre, no
es otro que el de indicar que nada obsta a la posibilidad que la propia Administración
haga sin cortapisas ni trabas lo que ella misma afirma que viene haciendo en el
95 por 100 de los casos”.
Criterios enfrentados
Según el abogado del Estado,
del reglamento aplicable se desprende "que el inicio del procedimiento
sancionador se vincula a la incoación del acta de Inspección y no a la
liquidación que derive del acta". De otra forma, agrega, no tendría
sentido el precepto de la ley tributaria que amplía el plazo del procedimiento
sancionador cuando deba extenderse el del expediente sancionador. Además, el
letrado apela a un criterio económico al señalar que esta interpretación es
acorde “al principio de celeridad en las actuaciones administrativas”.
La batería de argumentos a
favor de la anticipación en la tramitación del expediente sancionador no se
agota ahí. A favor de esta posibilidad, el abogado recuerda que la instrucción
de los delitos contra Hacienda se inicia tan pronto llegue la sospecha de la
actuación criminal al magistrado. Por otro lado, señala, el hecho de que sea
habitual que la notificación de la liquidación y la sanción lleguen a la vez no
implica una vulneración de la exigencia legal de separación de ambos
procedimientos, porque es posible que se desarrollen de forma paralela.
Por su parte, la defensa de
la empresa sostiene que la multa que se le notificó es nula porque el acuerdo
de liquidación “es requisito sine qua non para mantener la
existencia de una infracción tributaria que pueda dar lugar a la imposición de
una sanción”. De otro modo, faltaría el supuesto de hecho que habilita a la
Agencia Tributaria a castigar al infractor. Máxime, “cuando esta consiste en
dejar de ingresar”, añade. Los letrados de la defensa alegan también que,
conforme a los plazos dispuestos, Hacienda tiene tiempo suficiente para llevar
a cabo el expediente sancionador.
Doctrina del TS
El Supremo reconoce ya en el
auto de admisión que "no es infrecuente que la notificación de la
liquidación y la de la sanción coincidan en el tiempo”. Lo que hay que
determinar es si dicha actuación es o no legítima y legal. En resumen, aclara,
se plantea “si el ordenamiento jurídico en general, y el artículo 209.2,
párrafo segundo, en particular, en el caso de infracciones que causan un
perjuicio económico a la Hacienda Pública, autorizan a la Administración
tributaria para iniciar un procedimiento sancionador tributario antes de
haberse dictado y notificado el acto administrativo de liquidación,
determinante del hecho legalmente tipificado como infracción tributaria”.
Los magistrados rechazan, en
primer lugar, que la Sala hubiera fijado ya criterio a favor de que el
expediente sancionador solo puede iniciarse una vez notificada la liquidación.
En este sentido, aclaran que la resolución de 2016, invocada por el tribunal
madrileño para anular la multa, ha sido mal interpretada al sacar de contexto
unas alegaciones de la parte recurrente en dicho caso.
La primera cuestión que fija
la Sala es que ninguna norma legal o reglamentaria establece que el
procedimiento sancionador deba iniciarse tras la notificación de la liquidación
tributaria. El artículo 209.2 de la ley tributaria que se analiza tan solo
determina, explica, un límite máximo para incoar el expediente sancionador
(tres meses desde la notificación de la liquidación por infracción tributaria).
Deducir la existencia de un límite mínimo para actuar ante la sospecha de
infracción, aclaran, sería “forzar” o, incluso, “retorcer, innovar o inventar”,
el texto de la norma. La notificación de la liquidación no constituye, por
tanto, el límite mínimo para iniciar el procedimiento sancionador. Esta es otra
de las cuestiones que se establecen como criterio a seguir.
Además, agrega, no ha de
confundirse separación de procedimientos y respeto a las garantías del
administrado con la imposibilidad de que los trámites coincidan en el tiempo.
Por último, aunque reconoce que en las infracciones consistentes en no ingresar en las arcas públicas el impuesto la sanción es consecuencia de la constatación de dicha actuación, considera que nada impide que esta se tramite en cuanto existan indicios de incumplimiento. Además, apostilla, la incoación del expediente no conlleva necesariamente (estadísticas a parte) la imposición de una multa. En las "infracciones que causan perjuicio para la recaudación" puede aceptarse, concluye, "la máxima de que sin liquidación no hay sanción, pero no la de que sin liquidación no puede haber inicio del procedimiento tributario sancionador”. Esta es la última de las respuestas que el Supremo fija como doctrina.
